OESO’s visie over corona-gerelateerde grensoverschrijdende fiscale complicaties en transfer pricing

De OESO is de bedenker en naamgever van het OESO-modelverdrag. Dat modelverdrag vormt de basis voor vrijwel alle bilaterale belastingverdragen die Nederland heeft gesloten met andere landen. Zo’n belastingverdrag regelt welk land mag heffen in grensoverschrijdende situaties, zoals bijvoorbeeld een werknemer die woont in land A en werkt in land B, of een vennootschap gevestigd in land A activiteiten verricht in land B. Ook wordt geregeld waar een belastingplichtig (rechts)persoon inwoner/gevestigd is. Al die regels haken aan op (onder andere) de locatie van fysieke aanwezigheid van mensen en activiteiten, soms gepaard met tijdsdrempels: 183 dagen, 12 maanden en ‘duurzaam’.

Op mondiale schaal gelden er op dit moment reisverboden, negatieve reisadviezen, groepsvormingsverboden, kantoorsluitingen en dergelijke. Het doel hiervan is uiteraard de indamming van het coronavirus, door fysieke verplaatsing en ontmoetingen te beperken. Die wijziging in de fysieke aanwezigheid van mensen en activiteiten kan echter door strikte interpretatie van de verdragsbepalingen leiden tot een plotse omslag in welk land heffingsbevoegd is over welke inkomensbestanddelen. Voorbeelden van waar het in theorie ‘mis’ kan gaan:

• Een vaste inrichting kan ontstaan in het woonland (thuiswerkland) van de werknemer die normaliter in werkgeverland werkt.
• Een vaste inrichting kan ontstaan/verdwijnen door de onderbreking van constructiewerkzaamheden op bijvoorbeeld een ‘construction site’.
• De fiscale woonplaats van natuurlijke personen kan omslaan als ze in een normaliter-niet-woonland vastzitten.
• De fiscale vestigingsplaats van rechtspersonen kan omslaan als de ‘feitelijke leiders’ hun bestuursfuncties niet kunnen uitoefenen vanuit het land dat normaliter de vestigingsplaats is van die rechtspersoon.
• De 183-dagendrempel kan door een gestrande werknemer ervoor zorgen dat de heffingsbevoegdheid over het loon van die werknemer wordt toebedeeld aan het land waar die werknemer gestrand is.

In al deze situaties is de OESO van mening dat de uitzonderlijkheid en tijdelijkheid van de gewijzigde situaties niet voor een wijziging in de verdeling van de heffingsbevoegdheid mag zorgen. Voor een ‘construction site’ zien zij de onderbreking als een periode die niet mag meetellen voor de 12-maandstermijn en dus voor de al dan niet aanwezigheid van een vaste inrichting ertussenuit gedacht moet worden. Deze visie geldt alleen voor tijdelijk gewijzigde situaties, en dus niet voor situaties die tijdens maar ook na de crisis niet teruggaan naar de vroegere situatie. Let wel: deze visie is niet-bindend, maar eerder een suggestie aan de Nederlandse overheid en diens verdragspartners.

Transfer pricing

En dan transfer pricing. De OESO Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations zullen waarschijnlijk bij iedere fiscalist wel bekend zijn. Deze guidelines dienen als hulpmiddel voor belastingautoriteiten en multinationals om tot een verrekenprijs te komen die voor beide partijen acceptabel is. De impact van de COVID-19 pandemie is echter uniek en zonder precedent, waardoor de reguliere guidelines in een aantal gevallen tekort schieten. Om deze reden heeft de OESO in december 2020 een nieuwe guideline gepubliceerd die specifiek ingaat op het effect van de COVID-19 pandemie. In deze guideline behandelt de OESO vier onderwerpen:

1. De vergelijkbaarheidsanalyse

Voor het uitvoeren van een vergelijkbaarheidsanalyse geeft de OESO aan dat iedere bron van openbare informatie over de impact van de COVID-19 pandemie gebruikt kan worden bij een vergelijkbaarheidsanalyse. Hierbij kan gedacht worden aan openbare informatie die ziet op verkooptransacties, macro-economische trends of uitzonderlijke kosten. Verder geeft de OESO aan dat data uit voorgaande jaren – waarbij de pandemie niet in acht wordt genomen – kan resulteren in een onbetrouwbare benchmark. Om flexibel met de pandemie om te gaan raadt de OESO de lidstaten daarom aan een zogenoemde ‘outcome testing approach’ te hanteren, waarbij informatie die beschikbaar wordt na sluiting van het fiscale boekjaar gebruikt wordt voor de vergelijkbaarheidsanalyse.

2. Verliezen en toerekening van specifieke COVID-19 kosten

Vanwege de coronapandemie kan een multinational kampen met verliezen en specifieke COVID-19 kosten. Deze kosten dienen volgens de OESO op dezelfde wijze gealloceerd te worden conform als hoe een onafhankelijke derde dit zou doen. Hiervoor moet per entiteit geïnventariseerd worden wat de activiteiten en gelopen risico’s zijn. De OESO geeft daarnaast aan dat de aanwezigheid van een force majeur clausule (ook wel bekend als een “act of god” clausule) tussen verbonden partijen door de pandemie niet meteen ingeroepen kan worden. Het simpelweg beroepen op deze clausule – waardoor het contract buiten werking wordt gesteld –  met als argumentatie: ‘de coronapandemie’ is niet afdoende. Per situatie zal geanalyseerd moeten worden of het inroepen van een force majeur clausule in overeenkomst is met het at arm’s length beginsel.

3. De invloed van steunmaatregelen door de staat

Meerdere OESO-landen hebben financiële steunmaatregelen doorgevoerd voor getroffen sectoren. Deze steunmaatregelen kunnen impact hebben op de vergelijkbaarheidsanalyse. Een gevolg van de steunmaatregelen kan namelijk zijn dat de onderneming minder risico loopt. De OESO omschrijft vier factoren die invloed kunnen hebben op de vergelijkbaarheidsanalyse:

• Het bedrag van de stijging van de inkomsten en daling van de kosten die zijn toe te schrijven aan de ontvangen overheidssteun;
• De mate waarin de overheidssteun word afgewenteld op de klant/ leverancier;
• De mate waarin onafhankelijke partijen die in een gelijksoortige positie verkeren de steunmaatregelen alloceren (als de ontvangen staatssteun niet volledig kan worden afgewenteld op de onafhankelijke klanten/leveranciers); en
• De mate waarin de ontvangen steunmaatregelen een marktvoordeel opleveren bij de ontvanger.

De impact op prijsafspraken (APA’s)

Tot slot wordt in de guideline antwoord gegeven op de vraag hoe gedurende de pandemie omgegaan moet worden met zogenoemde Advanced Pricing Agreements tussen multinationals en de Belastingdienst. Zij geven aan dat de reeds afgesloten APA’s in principe geldig blijven tenzij een in de APA opgenomen ‘critical assumptions’ worden geschonden. Dit betekent dus dat belastingplichtigen en belastingdiensten de voorwaarden zoals opgenomen in de APA niet automatisch kunnen negeren/wijzigen.

Meer lezen? Klik hier voor het document van de OESO met de aangepaste richtlijnen tijdens de coronapandemie, en hier voor het document over transfer pricing.